Юридичний лист № 602 від 19 лютого 2015 р. - Корпоративне оподаткування Lexbase
Посилання: CE 3 °, 8 °, 9 °, et 10 ° s-s-r., 24 листопада 2014 р., N ° 363556, опубліковано в колекції Lebon (N ° Lexbase: A5450M4M)
11 хвилин читання
Гійом Массе, адвокат та Даніель Коен, адвокат, Marvell, 17.03.2015
Факти справи були такими.
Французька капіталова компанія володіла 98,82% акцій компанії, зареєстрованої за американським законодавством, яка була зареєстрована у формі партнерство Американське право.
Останній утримував 10% іншої компанії, зареєстрованої за американським законодавством.
Тому організаційна схема була представлена трьома компаніями, що перебувають між собою, французькою компанією, що володіє акціями партнерство Американець, який сам володіє акціями іншої американської компанії.
У 2002 році ця інша американська компанія виплатила дивіденди, які були затримані партнерство до 10% частки в іншій компанії, зареєстрованій за американським законодавством.
Після розподілу дивідендів французька компанія вважає, що вона може отримати вигоду від режиму матері та дочки, і вираховує зі свого податкового прибутку за 2002 фінансовий рік суми, сплачені партнерство, в результаті розподілу дивідендів від американської компанії до партнерство.
Під час бухгалтерського аудиту це звільнення було поставлене під сумнів: суми, що відповідають дивідендам, звільненим французькою компанією щодо дивідендів, отриманих від партнерство реінтегруються в її податковий прибуток, і відповідно дефіцит перенесення французької компанії зменшується на величину.
Остання подала апеляцію до адміністративного суду міста Сержі-Понтуаз, який рішенням від 24 червня 2010 р. Відхилив її клопотання (TA Cergy-Pontoise, 24 червня 2010 р., № 0708886). Потім справа передається до Версальського апеляційного адміністративного суду, який підтверджує рішення рішенням від 16 липня 2012 р. (2).
Потім справу було передано до Державної ради, де три підстави, на які посилалися, базувались на наступних елементах:
- план матері-дочки та його застосування до непрямих володінь (CGI, ст. 145 Lexbase N °: L9522ITT та C. com., ст. L. 233-2 Lexbase N °: L6305AID та L. 233-4 Lexbase N °: L6307AIG);
- кваліфікація у внутрішньому законодавстві транспортного засобу, що регулюється іноземним законодавством;
- положення статті 238 bis K CGI (Lexbase N °: L4886HLK).
Перш ніж аналізувати ці три засоби, ми повинні згадати концепцію партнерство в американському законодавстві та вивчіть його наслідки у внутрішньому законодавстві.
II - Поняття партнерство в американському законодавстві та його податковий режим
партнерство йдеться про транспортний засіб за американським законодавством, що дозволяє об’єднати особисті кошти для реалізації проекту. Це було еквівалентом партнерства, суспільної форми, яка традиційно протиставляється компанії капіталу (корпорація).
Існує три основних типи партнерство: обмежене партнерство, повне товариство і товариство з обмеженою відповідальністю. Якщо існують якісь відмінності з точки зору відповідальності, всі вони мають правосуб'єктність.
З фіскальної точки зору, вони є прозорими суб'єктами (регулюються федеральним законом), як зазначено у статті 701 КонвенціїIRC (3) де зазначено: "товариство як таке, не підлягає оподаткуванню податком на прибуток, встановленим цією главою. Особи, які ведуть підприємницьку діяльність як партнери, підлягають оподаткуванню податком на прибуток лише у своїх окремих або індивідуальних якості".
Це положення підкреслює той факт, що не враховується правосуб'єктність партнерство щодо оподаткування його потоків: його витоки, за вимислом, розглядаються як сприйняті безпосередньо партнерами партнерство. Це означає, що партнерство, яка має правосуб'єктність (це роз'яснення буде корисним у продовженні цієї статті щодо порівняння із рішенням від 13 жовтня 1999 р.), з іншого боку, не має фіскальної особи.
партнерство тут можна кваліфікувати як фінансово прозорий засіб, оскільки в американському податковому законодавстві існує партнерство в принципі відверто ігнорується для встановлення федерального податку. Цей принцип має лише один виняток, який стосується доходу від промислової та комерційної діяльності, де існує компенсація між витратами та доходом на рівні компанії. Однак у цій справі цей виняток не застосовувався, оскільки спірний дохід був пасивним доходом (дивіденди), який був затриманий безпосередньо партнерами партнерство.
У французькому законодавстві ситуація інша, оскільки товариства вважаються напівпрозорими транспортними засобами: їх податковий результат спочатку визначається на рівні компанії (бази). Тільки тоді вони будуть предметом розподілу коштів між різними партнерами до їх відповідної частки (CGI, ст. 8 N ° Lexbase: L2685HNR) і даватимуть податок, стягнення якого здійснюється в руках його партнерів . Отже, ці товариства мають як юридичну особу, так і фіскальну особу (напівпрозорий транспортний засіб), на відміну від партнерство за американським законодавством, які мають лише юридичну особу (прозорий транспортний засіб).
III - Режим матері-дочки та безпосереднє проведення участі
Заявник стверджував, що Версальський апеляційний адміністративний суд додав умову режиму матері та дочки, відкинувши його придатність у разі втручання компанії, тобто у випадку, коли мова йшла про непряму участь . У цьому випадку дивіденди були вилучені після того, як їх попередньо стягнув партнерство.
Стаття 145 CGI передбачає три сукупні умови, які, якщо вони виконуються, дають змогу скористатися схемою матері-дочки, передбаченою статтею 216 CGI (Lexbase N °: L0666IPD). Ці три умови стосуються "частки" материнських компаній у дочірніх компаніях без подальшого пояснення тексту.
У розділі Господарського кодексу, що стосується визначень, стаття L 233-2 визначає, що: "коли компанія має частку капіталу від 10 до 50% в іншій компанії, перша для цілей цього розділу вважається учасницею другоїТому цей текст прямо не вимагає, щоб участь була безпосередньою.
Однак передбачувана вимога безпосередньої участі нам здається узгодженою з концепцією правосуб’єктності. Дійсно, вимога прямого зазначення прямої участі у сенсі прямої власності неявно позбавляє втручаного транспортного засобу правосуб’єктності.
З цього приводу Громадський доповідач коментованого рішення нагадує, що Державна рада вже винесла рішення у 1983 році у справі, коли компанія отримала дивіденди через EIG (4).
У цій справі адміністративний суд (Т. А. Діжон, 3 лютого 1981 р.) Задовольнив позов компанії-заявника на тій підставі, що "це повинно розглядатися як участь у капіталі компанії Y, без необхідності зупинятися на тій обставині, що ці пакети акцій проводились через групу економічних інтересів, що - не маючи фіскальної особи [. ] ".
Навпаки, у своїх висновках за рішенням 1983 року урядовий уповноважений зазначив, що він "жорстоке твердження, що це положення свідчить про відсутність фіскальної особи [. ] що група економічних інтересів має правосуб’єктність та дієздатність з дати її реєстрації в торговому реєстрі [. ] і що повна дієздатність і той факт, що група може бути наділена капіталом, обов'язково призводять до визнання, що вона може мати власні активи".
Державна рада дотрималася цих висновків і вирішила, що компанія не може претендувати на режим матері-дочки на тій підставі, що GIE, яка має власну особистість, її члени не можуть вважатись безпосередньо власниками цінних паперів компаній, в яких група сам мав ставку.
Врешті-решт, оскільки лист статті 145 CGI посилається на термін "участі" без додаткових роз'яснень, можна було б корисно пояснити, що проведення участі повинно бути прямим для усунення будь-якої неясності.
IV - Кваліфікація відповідно до французького законодавства транспортного засобу, що регулюється іноземним законодавством, та вплив на режим матері та дочки
Потім заявник стверджує, що, оскільки у внутрішньому податковому законодавстві США компанія є прозорою, суддя повинен був врахувати це під час аналізу щодо застосовності режиму матері та дочки. У протилежному випадку заявник вважає, що суд допустив правопорушення, визнавши, що схема матері та дочки повинна бути відхилена через втручання партнерство, коли вона була партнером.
Громадський доповідач заперечує цей аргумент, стверджуючи, що закони про іноземні податки не можуть виконуватися національними судами. Він також йде далі в аргументації, оскільки стверджує, що держава не може ні застосовувати, ні навіть враховувати іноземне податкове законодавство. Він кваліфікує свою позицію лише визнанням того, що іноземне законодавство враховується для неподаткових галузей (наприклад, юридичних, спадкових філій тощо).
Однак, за словами заявника, Державна рада вже враховувала іноземне законодавство у двох попередніх прецедентних практиках.
По-перше, у рішенні від 13 жовтня 1999 р. (5), де питання стосувалося того, чи було пільгою звільнення від податку на утримання партнерів голландського товариства з обмеженою відповідальністю, що збирає роялті з французьких джерел. Державна рада там судить, що дана компанія є "без правосуб’єктності та фінансово прозорий згідно із нідерландським законодавством", і що, отже, саме партнерам (резидентам Нідерландів) фактично виплачували гроші, а не командитному товариству.
Однак ситуація в цьому випадку відрізняється від нашої різновиди. Фактично, у рішенні 1999 року голландська компанія була юридично та фінансово прозорою. Однак тут, навпаки, партнерство Американський є прозорим лише у податкових справах, оскільки, крім того, він має повноправну правосуб'єктність, коли зазначено, що він є партнерство з відмінною особистістю від особистості його членів (партнерів).
Доповідач, зі свого боку, відкидає аналогію з цією прецедентною практикою на тій підставі, що Державна рада вперше застосувала до неї законодавство про компанії, оскільки вона вперше визначила, кому було сплачено спірні роялті.
Суддя також відхиляє це прохання платника податків.
Відмова від цих міркувань за аналогією з рішенням 1999 р. Є логічним, оскільки французьке податкове законодавство обмежується лише розглядом як прозорих єдиних компаній, на які поширюється дія статті 1655 ter CGI (6). Нагадуємо, це компанії, виключним корпоративним призначенням яких є або будівництво будинків з метою їх поділу на ділянки, або управління або оренда цих будівель.
По-друге, заявник посилався на рішення 2009 року (7), яким Державна рада скасувала апеляційне рішення на тій підставі, що суд відмовився від врахування іноземного права (CAA Marseille, 11 січня 2007 р., Номер 02MA02451 номер Lexbase: A8959DTY).
Громадський доповідач зазначив, що "здаватись абсурдним ігнорувати закордонне законодавство, яке прямо визначає як власні кошти певну категорію платежів, коли йдеться про визначення того, чи повинні, для застосування французького податкового законодавства, ці платежі розглядатися як аванси або подібний власний капітал".
Однак у цьому рішенні для Державної ради мова просто йшла про осуд апеляційного адміністративного суду, який відмовився визначити наслідки заборони, передбаченої законодавством Португалії, продовжувати оплату внесків на поточному рахунку, а отже, судити що не може бути ненормального акту управління. Таким чином, це рішення, якщо воно справді застосовувало іноземне законодавство, також не було транспонсоване.
Що стосується методу, використаного Державною Радою в коментованому рішенні, французьке податкове законодавство було застосовано до американської концепції, щоб вважати, що партнерство була компанією, яка відповідала положенням статті 8 CGI. У своїх попередніх рішеннях Державна рада застосовувала так званий метод асиміляції, який полягає в аналізі іноземного права, а потім у визначенні найближчого до нього поняття французького права.
Однак, як справедливо зазначив Громадський доповідач, лист статті 8 CGI охоплює лише ті суспільні форми, які вичерпно перелічені та точні щодо компаній, що регулюються французьким законодавством. Дійсно, перелік статті 8 націлений на франко-французькі форми таким чином, що видається "закритим списком", що може призвести до думки, що система напівпрозорості статті 8 CGI (а не прозорість) застосовуватись виключно до компаній, що регулюються французьким законодавством.
Якщо це так, то застосовність такого методу асиміляції буде дуже підданою критиці, оскільки це положення внутрішнього законодавства (стаття 8) обмежує його сферу застосування компаніями французької національності.
V - Застосування статті 238 bis K CGI
Заявниця посилається на інший аргумент, вважаючи, що вона мала б право застосовувати режим матері та дочки згідно зі статтею 238 біс КГІ.
Ця стаття передбачає, що коли права компанії, що регулюються положеннями статті 8 CGI, відображаються в активах юридичної особи, що підлягає оподаткуванню корпоративним податком, частка прибутку, яка відповідає цим правам, визначається відповідно до правила, що застосовуються до прибутку, що підлягає оподаткуванню корпоративним податком.
Отже, методи визначення частки кожного партнера товариства можуть відрізнятися, коли податковий режим його партнерів неоднаковий.
На думку заявника, застосованого до цієї справи, належний екзегезис цієї статті 238 біс К повинен привести до висновку, що коли компанія, на яку поширюється дія статті 8 КГІ (тут партнерство) має корпоративного податкового партнера (тут - французька компанія) і отримує дивіденди від дочірньої компанії (тут інша компанія, зареєстрована за американським законодавством), вона (французька компанія) може застосовувати материнський режим - дочку безпосередньо на дивіденди іншої американської компанія отримала партнерство.
Якщо ж основа партнерства фактично встановлена на рівні самого товариства, з іншого боку, з цієї статті 238 біс КГІ випливає, що частка партнера, що підлягає оподаткуванню корпоративним податком, визначається шляхом подання заявки на партнер стосувався правил визначення корпоративного податку.
Здійснюючи всі наслідки цього методу визначення для партнера, що підлягає оподаткуванню корпоративним податком, заявник виходить, можливо, широко, що застосовується режим матері та дочки, оскільки партнер (тут, французька компанія) відповідає всім умовам статей 145 та 216 CGI.
Державна рада відхиляє цей аргумент, вважаючи, що доцільно вважати, що положення статті 238 біс К мають на меті встановити правило для визначення вигоди, яке відповідає правам партнера в товаристві, а не правило щодо визначення податкової системи, яка визначається на рівні товариства. Таким чином, стаття 145 КГІ виключає із сфери застосування режиму батьків-дочок дивіденди, отримані товариством, навіть незважаючи на те, що його партнер оподатковується податком на прибуток підприємств (ст. 6 рішення).